İstanbul Defterdarlığı’nın ‘‘ Vakıf Üniversitesi tarafından akademik, idari personele ve intörn eğitimleri dönemindeki öğrenciler ile stajyer öğrencilere yapılacak ödemelerden gelir vergisi ve damga vergisi aranılıp aranılmayacağı ‘’ hakkındaki özelgesi aşağıdaki gibidir.

İlgide kayıtlı özelge talep formunuzun incelenmesinden; 

- Üniversiteniz bünyesindeki akademik personele yapılan ödemeler ile idari personele yapılan üniversite ödeneği, eğitim öğretim ödeneği, makam tazminatı, görev tazminatı, yükseköğretim tazminatı, dil tazminatı, ek ödemelerinden, 

- Üniversiteniz bünyesinde intörn eğitimleri döneminde tıp fakültesi öğrencileri ile diş hekimliği fakültesi öğrencilerine yapılan ücret ödemelerinden ve stajyer öğrenci ücretlerinden 

gelir vergisi ve damga vergisi kesintisi yapılıp yapılmayacağı hususunda görüş talep edildiği anlaşılmıştır.

GELİR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN:

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun; 

- "Ücretin tarifi" başlıklı 61 inci maddesinde, "Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir. 

Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez. 

...", 

- "Vergi tevkifatı" başlıklı 94 üncü maddesinde, "Kamu idare ve müesseseleri, iktisadî kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadî işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya ziraî işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar. 

1. Hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61 inci maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç), 103 ve 104 üncü maddelere göre, 

... 

Yukarıdaki bentlerde yazılı vergi tevkifatının yapılmasında 96 ncı madde hükmü göz önünde tutulur.'' 

hükümlerine yer verilmiştir.

Öte yandan, 2547 sayılı Yükseköğretim Kanununun 56 ncı maddesinin birinci fıkrasının (b) bendinde; üniversitelerin ve yüksek teknoloji enstitülerinin genel bütçeye dahil kamu kurum ve kuruluşlarına tanınan mali muafiyetler, istisnalar ve diğer mali kolaylıklardan aynen yararlanacağı; ek 7 nci maddesinde ise vakıflarca kurulacak yükseköğretim kurumlarının, bu Kanunun 56 ncı maddesinde yer alan mali kolaylıklar, muafiyetler ve istisnalardan aynen istifade edeceği hüküm altına alınmıştır.

2914 sayılı Yüksek Öğretim Personel Kanununun; 

- "Üniversite Ödeneği" başlıklı 12 nci maddesinde, "657 sayılı Devlet Memurları Kanununa tabi en yüksek Devlet memuru brüt aylık (ek gösterge dahil) tutarının;

1) Profesörlerden Rektör, Rektör Yardımcısı, Dekan, Dekan Yardımcısı, Yüksekokul Müdürü olanlar ile Profesör kadrosunda üç yılını tamamlamış bulunanlara % 245'i,

2) Diğer Profesör kadrosunda bulunanlara % 215'i,

3) Doçent kadrosunda bulunanlara % 175'i,

4) Doktor öğretim üyesi kadrosunda bulunanlara % 175'i

5) Diğer Öğretim elemanlarından;

a) Birinci dereceden aylık alanlara % 130'u,

b) İkinci dereceden aylık alanlara % 117'si,

c) Üçüncü dereceden aylık alanlara % 110'u,

d) Dördüncü ve beşinci dereceden aylık alanlara % 104'ü,

e) Diğer derecelerden aylık alanlara % 98'i,

 Her ay üniversite ödeneği olarak ödenir.

Bu ödenek damga vergisi hariç herhangi bir vergiye tabi tutulmaz ve kısmi statüde görev yapanlara ödenmez." hükmüne yer verilmiş, 

- Ek 1 inci maddesinde, 2547 sayılı Kanunun 33 üncü maddesi ve 39 uncu maddesinin ikinci fıkrası uyarınca yurtdışına gönderilenler ile anılan Kanunun 38 inci maddesine göre diğer kurum ve kuruluşlarda görevlendirilenlerden yüksek öğretim kurumlarındaki kadro görevini yapmayanlar hariç olmak üzere, Yükseköğretim Kurumlarında görevli öğretim elemanlarına en yüksek Devlet memuru aylığı (ek gösterge dahil) brüt tutarının on iki de birinin, her ay aylıklarla birlikte eğitim öğretim ödeneği olarak ödeneceği, bu ödeneğin damga vergisi hariç herhangi bir vergi ve kesintiye tabi tutulmayacağı, 

- Ek 2 nci maddesinde, makam tazminatının, Kanuna ekli cetvellerde yazılı kadro ve görev unvanlarına atananlara hizalarında belirtilen gösterge rakamlarının memur aylıklarına uygulanan katsayı ile çarpımı sonucu bulunan miktarlarda ödeneceği ve bu tazminatın damga vergisi hariç herhangi bir vergiye tabi tutulmayacağı, 

- Ek 3 üncü maddesinde, Devlet Memurları Kanununa tabi en yüksek Devlet memuru brüt aylık (ek gösterge dâhil) tutarının;

a) Profesör kadrosunda bulunanlara %100'ü,

b) Doçent kadrosunda bulunanlara %100'ü,

c) Doktor öğretim üyesi kadrosunda bulunanlara %100'ü,

d) Araştırma Görevlisi kadrosunda bulunanlara %115'i,

e) Öğretim Görevlisi kadrosunda bulunanlara %115'i, 

oranında her ay yükseköğretim tazminatının ödeneceği, bu tazminata hak kazanılmasında ve ödenmesinde aylıklara ilişkin hükümlerin uygulanacağı ve bu maddeye göre ödenecek tazminatın damga vergisi hariç herhangi bir vergiye tabi tutulmayacağı 

hüküm altına alınmıştır.

Diğer taraftan, 375 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin 2 nci maddesinde, aylıklarını 657 sayılı Devlet Memurları Kanunu ve 2914 sayılı Yüksek Öğretim Personel Kanunu hükümlerine göre almakta olan personele yabancı dil tazminatı ödenebileceği, bu tazminata hak kazanmada ve ödemelerde damga vergisi hariç herhangi bir vergi ve kesinti uygulanmayacağı hükme bağlanmıştır. 375 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin, 666 sayılı Kanun Hükmünde Kararname ile eklenen, ek 9 uncu maddesinde de aylıklarını 657 sayılı Devlet Memurları Kanunu ile 2914 sayılı Yükseköğretim Personel Kanununa göre almakta olan personele, en yüksek Devlet memuru aylığına (ek gösterge dahil), (I) sayılı cetvelde yer alan kadro ve görev unvanlarına karşılık gelen oranların uygulanması suretiyle hesaplanan tutarda ek ödeme yapılacağı ve bu maddeye göre yapılacak ek ödemenin damga vergisi hariç herhangi bir vergiye tabi tutulmayacağı hükmüne yer verilmiştir.

Ayrıca konuyla ilgili olarak 31/10/2003 tarihli ve GVK-5/2003-5/Ücretler-1 sayılı Sirkülerde, vakıf üniversitelerinde görev yapan öğretim elamanlarına ödenen "üniversite ödeneği" ile "eğitim öğretim ödeneği"nin vergilendirilmesine ilişkin gerekli açıklamalar yapılmıştır.

Öte yandan, 375 sayılı Kanun Hükmünde Kararnameye 7456 sayılı Kanunun 28 inci maddesi ile eklenen ek 40 ncı maddede, aylıklarını 657 sayılı Devlet Memurları Kanunu ile 2914 sayılı Yükseköğretim Personel Kanununa göre almakta olan personele, (15.965) gösterge rakamının memur aylık katsayısı ile çarpımı sonucu bulunacak tutarda ilave ödeme yapılacağı ve bu maddeye göre yapılacak ilave ödemenin damga vergisi hariç herhangi bir vergiye tabi tutulmayacağı hükme bağlanmıştır.

Diğer taraftan, 2547 sayılı Yükseköğretim Kanununun ek 29 uncu maddesinde, "Üniversitelerin tıp fakültelerinin beşinci yılını tamamlayıp altıncı yılına geçen öğrencileri ile diş hekimliği fakültelerinin dördüncü yılını tamamlayıp beşinci yılına geçen öğrencilerine intörn eğitimi döneminde öğretim üyesi rehberliğinde yaptıkları uygulama çalışmaları karşılığında ilgili kurumların bütçesinden oniki ayı geçmemek üzere; Devlet üniversitelerinde ödemenin yapıldığı tarihteki net asgari ücret tutarında, vakıf üniversitelerinde ise 4.702 gösterge rakamının memur aylık katsayısı ile çarpımı sonucu bulunacak tutarda aylık ücret ödenir. (Ek cümle: 3/11/2022-7420/9 md.) Vakıf üniversitelerinde bu tutarın üzerinde ödeme yapmaya ve yapılacak ödemenin tutarını belirlemeye mütevelli heyeti yetkilidir. Bu şekilde ücret ödenmiş olması 4857 sayılı İş Kanunu hükümlerinin uygulanmasını gerektirmeyeceği gibi bu çalışma sebebiyle uzun vadeli sigorta kolları ve genel sağlık sigortası ile analık sigortası açısından sigortalılık ilişkisi kurulamaz. (Değişik cümle: 3/11/2022-7420/9 md.) Bu ödemelerden herhangi bir vergi kesilmez ve ödemelere ilişkin usul ve esaslar, Hazine ve Maliye Bakanlığı ve Sağlık Bakanlığı ile Yükseköğretim Kurulunca müştereken belirlenir." hükmüne yer verilmiştir.

Gelir Vergisi Kanununun 23 üncü maddesinde ise gelir vergisinden istisna tutulan ücretler bentler halinde sayılmış olup söz konusu maddenin birinci fıkrasının (12) numaralı bendinde, 3308 sayılı Çıraklık ve Mesleki Eğitim Kanununa tabi çırakların asgari ücreti aşmayan ücretlerinin gelir vergisinden istisna tutulduğu hüküm altına alınmıştır. 3308 sayılı Kanunun "Ücret ve sosyal güvenlik" başlıklı 25 inci maddesinde, 

"Aday çırak ve çıraklar ile işletmelerde mesleki eğitim gören, staj veya tamamlayıcı eğitime devam eden öğrencilere işletmeler tarafından ödenecek ücret ve bu ücretlerdeki artışlar, düzenlenecek sözleşme ile tespit edilir. Ancak, işletmelerde mesleki eğitim gören öğrenciler ile mesleki ve teknik ortaöğretim okul ve kurumlarında staj veya tamamlayıcı eğitim gören öğrencilere asgari ücretin net tutarının; yirmi ve üzerinde personel çalıştıran işyerlerinde yüzde otuzundan, yirmiden az personel çalıştıran işyerlerinde yüzde onbeşinden, aday çırak ve çırağa yaşına uygun asgari ücretin yüzde otuzundan, kalfalık yeterliğini kazanan mesleki eğitim merkezi 12'nci sınıf öğrencilerine asgari ücretin yüzde ellisinden aşağı ücret ödenemez. Bu amaçla kamu kurum ve kuruluşları gerekli tedbirleri alır. Staj yapacak işletme bulunamaması nedeniyle stajını okulda yapan ortaöğretim öğrencileri ile yükseköğretim kurumları ve birimlerinde yapan yükseköğretim öğrencilerinin yaptıkları stajlar bu fıkra hükmü kapsamı dışındadır. 

Aday çırak, çırak ve öğrencinin eğitimi sırasında işyerinin kusuru halinde meydana gelecek iş kazaları ve meslek hastalıklarından işveren sorumludur. Aday çırak, çırak ve öğrencilere ödenecek ücretler her türlü vergiden müstesnadır. 

..." 

hükmüne yer verilmiştir.

128 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde, çıraklar için öngörülen tüm niteliklere sahip olmakla beraber, geçerli asgari ücret düzeyinin üzerinde ücret alan bir kimsenin o işyerinde iş veya sanat öğrenmek amacıyla çalıştığı kabul edilemeyeceğinden çırak sayılmasının mümkün bulunmadığı, bu nedenle çıraklık niteliklerine sahip olmakla beraber asgari ücretin üzerinde ücret alanlara yapılan ödemelerin tamamının vergiye tabi tutulacağı belirtilmiştir.

Bu hüküm ve açıklamalara göre; 

- Akademik personele; üniversite ödeneği, yüksek öğretim tazminatı, eğitim öğretim ödeneği, makam tazminatı, yabancı dil tazminatı ile idari personele ek ödeme olarak yapılacak ödemelerde, 2914 ve 2547 sayılı Kanunlar, 375 sayılı Kanun Hükmünde Kararname ve ilgili Bakanlar Kurulu kararlarında öngörülen tutara kadar olan kısımları, 

- Akademik ve idari personele 375 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin ek 40 ıncı maddesi kapsamında 15/07/2023 tarihinden itibaren yapılacak ilave ödemelerin ek 40 ıncı maddede öngörülen tutara kadar olan kısmı 

gelir vergisinden istisna tutulacaktır.

Diğer taraftan, Üniversiteniz bünyesinde;

- 3308 sayılı Kanun kapsamında mesleki eğitim gören öğrencilere yapılan, yıllar itibarıyla yaşa göre belirlenen asgari ücreti aşmayan ücret ödemelerinin Gelir Vergisi Kanununun 23 üncü maddesinin birinci fıkrasının (12) numaralı bendi kapsamında gelir vergisinden istisna tutulması, ancak 3308 sayılı Kanun kapsamında olmayan öğrencilere yapılacak ücret ödemeleri ile mesleki eğitim gören öğrencilere asgari ücretin üzerinde yapılacak ücret ödemelerinin, Gelir Vergisi Kanununun 61, 94, 103 ve 104 üncü maddeleri uyarınca tevkifata tabi tutularak vergilendirilmesi, 

- 2547 sayılı Kanunun ek 29 uncu maddesi kapsamında, Üniversitenizin tıp fakültesinde beşinci yılını tamamlayıp altıncı yılına geçen öğrenciler ile diş hekimliği fakültesinde dördüncü yılını tamamlayıp beşinci yılına geçen öğrencilere, intörn eğitimi döneminde yapılacak olan ücret ödemelerinin gelir vergisinden istisna tutulması

gerekmektedir.

DAMGA VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN

488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1 inci maddesinde, bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu; 9 uncu maddesinde, bu Kanuna ekli (2) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisinden müstesna olduğu hükmü yer almaktadır.

Anılan Kanuna ekli (1) sayılı tablonun "IV. Makbuzlar ve diğer kağıtlar" başlıklı bölümünün 1/b fıkrasında, maaş, ücret, gündelik, huzur hakkı, aidat, ihtisas zammı, ikramiye, yemek ve mesken bedeli, harcırah, tazminat ve benzeri her ne adla olursa olsun hizmet karşılığı alınan paralar (avans olarak ödenenler dahil) için verilen makbuzlar ile bu paraların nakden ödenmeyerek kişiler adına açılmış veya açılacak cari hesaplara nakledildiği veya emir ve havalelerine tediye olunduğu takdirde nakli veya tediyeyi temin eden kağıtların nispi damga vergisine tabi olduğu hüküm altına alınmıştır.

Aynı Kanuna ekli (2) sayılı tablonun "IV- Ticari ve medeni işlerle ilgili kâğıtlar" başlıklı bölümünün (34) numaralı fıkrasında ise "Ticarî, ziraî veya meslekî faaliyetlere ilişkin olmamak şartıyla gerçek kişiler arasında düzenlenen akitlerle ilgili kâğıtlar (Söz konusu kâğıtlar, resmi dairelere veya noterlere ibraz edildikleri takdirde bu tarih itibarıyla vergiye tâbi tutulur ve ibraz edenlerce ödenir.) ile Gelir Vergisi Kanununun 23 üncü maddesinde belirtilen ücretlere ilişkin kâğıtlar (Bu maddenin birinci fıkrasının (18) numaralı bendinde düzenlenen ücretlerde istisna, aylık brüt asgari ücrete isabet eden kısım için uygulanır)." hükmüne yer verilmiştir.

Yukarıda yer verilen hükümler çerçevesinde Üniversiteniz tarafından; 

- Akademik personele; üniversite ödeneği, yüksek öğretim tazminatı, eğitim öğretim ödeneği, makam tazminatı, yabancı dil tazminatı ile idari personele ek ödeme olarak yapılacak ödemelere ve 375 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin ek 40 ıncı maddesi kapsamında yapılacak ilave ödemelere ilişkin olarak damga vergisi yönünden herhangi bir istisna hükmü bulunmadığı dikkate alındığında, söz konusu ödemelere ilişkin düzenlenen kağıtların Kanuna ekli (1) sayılı tablonun IV/1-b fıkrası uyarınca damga vergisine tabi tutulması, 

- 2547 sayılı Kanunun ek 29 uncu maddesi kapsamında Üniversitenizin tıp fakültelerinin beşinci yılını tamamlayıp altıncı yılına geçen öğrencileri ile diş hekimliği fakültelerinin dördüncü yılını tamamlayıp beşinci yılına geçen öğrencilerine intörn eğitimi döneminde yapılacak olan ücret niteliğindeki ödemeler nedeniyle düzenlenen kağıtlara damga vergisi istisnası uygulanması, 

- 3308 sayılı Kanun kapsamında mesleki eğitim gören öğrencilere yapılan, yıllar itibarıyla yaşa göre belirlenen asgari ücreti aşmayan ücret ödemeleri nedeniyle düzenlenen kağıtların, 488 sayılı Kanuna ekli (2) sayılı tablonun IV/34 üncü fıkrası uyarınca damga vergisinden istisna edilmesi, 

- 3308 sayılı Kanun kapsamında olmayan öğrenciler için yapılacak ücret ödemeleri ile mesleki eğitim gören öğrencilere asgari ücretin üzerinde yapılacak ücret ödemeleri nedeniyle düzenlenen kağıtların ise Kanuna ekli (1) sayılı tablonun IV/1-b fıkrası uyarınca genel hükümlere göre damga vergisine tabi tutulması

gerekmektedir.

Bilgilerinize sunulur.       

Saygılarımızla…